Противодействие незаконным методам налоговой оптимизации на примере интернет-блогеров

Полный текст

Налоговая оптимизация в определенных законом пределах позволяет налогоплательщикам уменьшить размеры уплачиваемых налогов в установленном законом порядке. Но зачастую налогоплательщики применяют методы и приемы незаконной налоговой оптимизации, что приводит к занижению налоговой базы и вследствие этого – неполной уплате налогов. Что же включает в себя категория «налоговая оптимизация»? В Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ) понятие налоговой оптимизации не отражено. В судебной практике было предложено рассматривать налоговую оптимизацию как налоговую выгоду, под которой «…понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки…»⁹⁴.

Как видно, сущность налоговой оптимизации сводится к правильному выбору организационно-правовой формы ведения бизнеса и налогового режима, наиболее полному и правомерному применению льгот и вычетов, связанных с уплатой налогов и сборов. При этом следует отметить, что налоговой оптимизацией могут признаваться лишь правомерные действия налогоплательщиков [1, с. 256]. В связи с этим возникает вопрос о том, что является критерием правомерности налоговой оптимизации.

Нельзя не согласиться со мнением Л. А. Лушиной и А. С. Логиновой, которые выделили следующие критерии дробления бизнеса: полная взаимозависимость вновь образованных субъектов, номинальное осуществление предпринимательской деятельности, причина дробления – сокрытие налогов [2, с. 271]. Кроме того, критерии получения необоснованной налоговой выгоды указаны в ст. 54.1 НК РФ⁹⁵. Первый критерий, который устанавливает названная норма, заключается в том, что налоговая выгода должна быть получена не в результате искажения сведений, представляемых налогоплательщиком в налоговый орган [3, с. 250]. В письме Федеральной налоговой службы России (ФНС России) от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123 разъяснено, что «…к числу способов искажения сведений об объектах налогообложения могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением подконтрольных лиц…»⁹⁶.

Вторым критерием ч. 2 ст. 54.1 НК РФ называет тот факт, что совершение сделки, в результате которой возник налогооблагаемый доход, не имеет своей целью исключительно уменьшение налоговой базы или неуплату налогов. В своих разъяснениях ФНС России называет отмеченный критерий «оценка операции по критерию налогового мотива»: «При разрешении вопроса о том, что являлось основной целью операции… необходимо оценивать, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ…»⁹⁷

Наконец, третьим критерием правомерности налоговой выгоды является исполнение обязательства фактически тем лицом, которое заключило сделку или на которое такой сделкой обязательство было возложено. Как разъяснил Верховный Суд Российской Федерации, «…цель противодействия налоговым злоупотреблениям реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности…»⁹⁸.

Как видно, критерии оценки правомерности налоговой выгоды носят довольно оценочный характер, в связи с чем дальнейшее исследование данной проблематики будет проведено относительно реальных примеров, когда налоговая оптимизация признавалась незаконной.

Не так давно в СМИ появилась информация о возбуждении в отношении интернет-блогера Елены Блиновской уголовного дела по признакам состава преступления, ответственность за которое установлена ч. 2 ст. 198 Уголовного кодекса Российской Федерации⁹⁹. В основу обвинения Е. Блиновской были положены те обстоятельства, что она получала необоснованную налоговую выгоду путем «дробления бизнеса»: «…с 2019 по 2021 год Блиновская вместе с соучастниками сделала так, что ее доходы поступали на расчетные счета “взаимозависимых и подконтрольных 18 организаций и трех индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения”…»¹⁰⁰

Разберем на этом примере, что представляет собой «дробление бизнеса» как неправомерное получение налогоплательщиком налоговой выгоды. Как отмечается в ранее упомянутом письме ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123, сущность схемы дробления бизнеса заключается в том, что она направлена на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения.

С учетом вышеуказанного определения суть схемы Е. Блиновской такова: она была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя и применяла налоговый режим упрощенной системы налогообложения (УСН), в соответствии с которой не требуется уплачивать налог на доходы физических лиц (НДФЛ), полученные в рамках осуществления предпринимательской деятельности, а также налог на добавленную стоимость (НДС), что следует из ч. 3 ст. 346.11 НК РФ. Однако есть критерии, при которых допустимо применять названный налоговый режим. Один из таких критериев – доход за отчетный период не должен превышать 200 млн руб. (ч. 4 ст. 346.13 НК РФ).

По мнению следствия, поскольку доходы Е. Блиновской превышали указанный предел для того, чтобы соответствовать критерию применения УСН, часть доходов, фактически причитающихся ей, поступали на счета третьих лиц, аффилированных с ней. Такое распределение доходов («дробление бизнеса») позволяло формально соответствовать требованиям ч. 4 ст. 346.13 НК РФ. В данной ситуации, если факты дробления бизнеса действительно имели место, можно судить о нарушении подп. 2 ч. 2 ст. 54.1 НК РФ.

Вполне обоснованно возникает вопрос о том, как противодействовать подобным схемам. В связи с этим в письме ФНС России от 29 декабря 2018 г. № ЕД-4-2/25984¹⁰¹ содержится поручение нижестоящим налоговым органам усилить работу по выявлению фактов дробления бизнеса, однако конкретные методы не разъясняются.

В научной литературе отмечается, что одним из методов противодействия дроблению бизнеса является выявление лиц, совместно осуществляющих деятельность, в рамках которой действительную хозяйственную деятельность ведет лишь одной лицо [4, с. 19; 5, с. 4]. Однако данный метод на практике довольно сложно применим к случаям интернет-блогеров, которые ведут свою деятельность, как правило, будучи индивидуальными предпринимателями. Деятельность индивидуальных предпринимателей менее публична по сравнению с деятельностью юридических лиц, что затрудняет выявление случаев такого формального ведения совместного предприятия для целей дробления бизнеса.

В этом контексте целесообразно рассмотреть поправки в законодательство о бухгалтерском учете¹⁰², которое допускает, чтобы индивидуальные предприниматели не вели бухгалтерский учет, если ими применяется УСН. Полагаем, что указанное положение подлежит исключению из действующего законодательства для целей обеспечения борьбы с дроблением бизнеса. Связано это с тем, что бухгалтерская отчетность позволяет дать достаточно полную оценку хозяйственной жизни предпринимателя, в частности, выявить предпринимателей, у которых содержание бухгалтерской документации чрезвычайно схоже, наличествуют идентичные контрагенты и иные признаки схемы дробления бизнеса.

Следует отметить, что сейчас ведется обсуждение необходимости внесения изменений в Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД) в части выделения для интернет-блогеров специального вида деятельности. Сейчас при регистрации интернет-блогеры выбирают в ОКВЭД п. 59.11 «Производство кинофильмов, видеофильмов и телевизионных программ», что, на наш взгляд, не в полной мере отражает специфику деятельности блогеров в социальных сетях. Однако представляется, что эти поправки не повлияют на обязанности интернет-блогера по регистрации как субъекта экономической деятельности, а лишь позволят конкретизировать перечень предоставляемых услуг и не решат проблему незаконной оптимизации, поскольку отнесение субъекта к тому или иному виду экономической деятельности не связано с возложением на него определенных налоговых обязанностей. Не стоит забывать также о том, что интернет-блогеры размещают на своих страницах рекламу за вознаграждение и доходы от рекламной деятельности в этом случае также подлежат налогообложению НДФЛ¹⁰³, но при этом они используют хостинги социальных сетей (например, ВКонтакте).

В заключение следует отметить, что проблема борьбы с незаконной налоговой оптимизацией, применяемой интернет-блогерами, является актуальной и достаточно острой по причине отсутствия законодательного определения понятия «интернет-блогер», а также возможностей учета блогеров как эконмических субъектов и, соответственно, учета их доходов в сети «Интернет». Развитие цифровых систем и платформ предопределяет формирование нового цифрового рынка информационных услуг, который требует своевременного законодательного урегулирования в том числе и в налоговой сфере.

Об авторах

Даниил Валерьевич Юрков

Крымский филиал, Российский государственный университет правосудия

Автор, ответственный за переписку.
Email: vasilyuk_danya@mail.ru

студент 4 курса бакалавриата юридического факультета

Россия, Симферополь

Екатерина Витальевна Подгорецкая

Крымский филиал, Российский государственный университет правосудия

Email: ekaterina2003simf@mail.ru

студент 4 курса бакалавриата юридического факультета

Россия, Симферополь

Список литературы

Дополнительные файлы